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    Tribune

    Loi de Finances 1997-98: Mise à niveau des bilans ou des résultats?

    Par L'Economiste | Edition N°:289 Le 17/07/1997 | Partager

    par Hassan JELILA*

    L'article 10 bis de la Loi de Finances 1997-98 suscite de multiples interrogations à la fois sur les plans théorique et pratique. Sa mise en oeuvre est limitée dans les délais par la loi et est difficile vu les multiples interprétations possibles. Le point de vue d'un conseil fiscal.


    Il est frappant de relever que le qualificatif «mise à niveau des bilans» a eu tellement de succès qu'il revient comme un leitmotiv un peu partout dans la presse. Pourtant l'expression est plus le résultat d'un effet de mode qu'une traduction objective des faits.
    En fait, l'expression signifierait qu'il va falloir replonger dans les comptes des quatre derniers exercices et régulariser à volonté jusqu'à atteindre une qualité de traitement des opérations comptables et de présentations des états qui en découlent, tel qu'il satisfasse à un niveau d'acceptabilité des états au regard du droit comptable, du droit fiscal et du droit commercial.
    Parler de la qualité des comptes implique de facto la primauté du droit comptable sur le droit fiscal, ce dernier n'utilisant la comptabilité que comme technique de détermination de la masse imposable faisant varier à coups de règles solennelles déductions et réintégrations.

    Curiosité


    Curieusement, c'est dans une loi fiscale qu'est insérée une disposition visant à se conformer à la réglementation comptable. La curiosité s'arrête pourtant là, car il faut bien insérer quelque part cette disposition.
    Et la question trouve réponse si l'on relève que, lorsqu'on progres-se au fur et à mesure de la lecture du texte de l'article 10 bis, son application nécessite que l'on use du droit comptable avec obligation de résultat: à savoir que tous les correctifs et régularisations doivent impérativement aboutir à un rehaussement du résultat bénéficiaire.
    Le texte de l'article 10 commence par une généralité fort appréciable (et surtout déculpa-bilisante): «Les contribuables qui constatent des omissions, erreurs ou insuffisances dans leur comptabilité au titre d'un ou plusieurs exercices».
    Le texte ne parle nullement ici de l'insuffisance des résultats.
    Les exercices ne sont pas nommés: Ici pas d'équivoque possible: le délai de reprise aussi bien pour le contribuable que pour l'Administration est de quatre ans: les exercices concernés sont les exercices non prescrits.

    Cependant, même si plusieurs exercices sont concernés, l'article introduit rapidement une première règle de forme à savoir: c'est l'exercice 1996 qui servira d'espace temporel de régularisation.
    «Les contribuables peuvent procéder spontanément à la régularisation de leur situation fiscale en souscrivant une déclaration rectificative au titre de l'exercice 1996».
    En d'autres termes, si des anomalies sont relevées sur les comptes des exercices 1993 à 1996, les déclarations initiales ne sont pas modifiées, les rectifications des exercices concernés sont toutes rapportées sur la déclaration rectificative 1996.
    Qu'en est-il de la règle de la spécialisation des exercices impérative en matière fiscale comme en matière comptable?
    Selon cette règle, chaque exercice ne doit comprendre que les charges et produits qui le concernent et ceux-là seulement.
    C'est au nom de ce principe que, par exemple:
    - si une charge a été rattachée à un exercice qui n'est pas celui au cours duquel elle a été engagée, elle sera rejetée des charges déductibles de cet exercice: le résultat imposable en sera augmenté pour autant;
    - à l'inverse, si un produit n'a pas été rattaché à l'exercice de sa naissance, il faudra rectifier l'erreur commise et rehausser le résultat imposable de cet exercice;
    - et qu'il est interdit de prendre en compte des événements qui se sont produits après la clôture de l'exercice.

    Faut-il faire une déclaration rectificative qui produirait une masse imposable de l'exercice 1996 plutôt qu'un résultat propre à l'exercice 1996, ou bien faut-il passer à la gymnastique des annexes de passages du résultat comptable au résultat fiscal qui rapporterait les régularisations de charges ou de produit à chaque exercice qui le concerne?
    De toute les manières, l'interprétation n'est pas uniforme, on ne sait pas s'il y aura une ou des déclarations rectificatives 1996 pour chacun des exercices autorévisés.
    Comment régulariser en 1996 une minoration sur les stocks de 1994 due à l'application d'une mauvaise méthode si ces stocks ont complètement disparu en 1996?
    Comment régulariser les erreurs ou omissions sur des immobilisations cédées avant l'exercice 1996 et dont les paramètres de calcul amortis-sements et résultat de cession sont nécessairement erronés?
    Comment régulariser une masse salariale sous-évaluée sur un exercice qui n'a rien à voir avec le niveau des affaires de 1996 où par exemple les effectifs ont été fortement réduits à la suite d'une baisse d'activité?

    Deux mois de révision


    Que va-t-on faire de la règle des régularisations en cascade au titre des cotisations de CNSS et d'IGR?
    Qu'adviendrait-il de certaines régularisations qui peuvent se révéler nécessaires pour corriger notamment une minoration d'actif, tels l'omission d'une im-mobilisation incorporelle, fonds de commerce ou brevets par exemple. Surtout dans le cas où la régularisation n'entraîne aucune incidence sur le résultat?
    Que faire des anomalies qui peuvent traîner depuis plus d'une dizaine d'année ou même plus?
    La règle d'intangibilité du bilan interdirait-elle la régularisation?
    Si l'on appliquait la règle à la lettre, seules les régularisations qui concernent les mouvements nés à partir du 1er janvier 1993 seraient recevables.

    Alors, comment parler d'une mise à niveau des bilans alors que tout est focalisé sur une mise à niveau des résultats. On continuerait à traîner certains comptes qui ne serait pas toujours le reflet de l'image fidèle!
    Que deviennent les droits des actionnaires en matière de droit sur les résultats, sachant que les résultats ont été approuvés par l'A.G.O. suite aux rapports des commissaires aux comptes certifiant la régularité et la sincérité des états financiers?
    Quelle assurance sera donnée aux contribuables qui peuvent se voir déboutés en vertu du principe de «l'importance significative du résultat bénéficiaire addition-nel»?
    Et si l'on demandait au contribuable de délivrer toutes les pièces au lieu de «toute pièce justificative».
    Quelle marge de manoeuvre est permise aux contribuables déjà sous la procédure de vérification? L'article ne leur permet-il pas de rattacher sur l'exercice 1996 les rectifications permises et d'éviter le poids écrasant de certaines impositions exagérées?
    L'on peut multiplier à volonté les cas de figures sans pour autant trouver des réponses tranchantes.
    Les interrogations sont réelles pour un texte qui offre incontestablement «une chance» inattendue. Alors, il faut garder «bon espoir» comme cela a été dit. L'adage des juristes «la fraude corrompt tout» (fraus omnia corrumpit) est plus vrai que ja-mais.
    Le texte adopte finalement la politique du moindre mal car se positionnant strictement sur le plan fiscal. Nonobstant cet aspect, les entreprises ayant la capacité d'intégrer les incidences de
    l'article dérogatoire au-delà des contingences fiscales peuvent en tirer parti.
    Si l'on se rend compte qu'il faut un minimum de deux mois pour réviser sérieusement un exercice comptable, la tâche relève de la prouesse pour faire le tour des quatre derniers exercices d'ici fin octobre prochain. Car il faut bien le dire, la capacité d'anticipation stratégique et surtout de réaction en pareils circonstances est bien marginale dans la majeure partie des petites et moyennes entreprises.

    * Conseil fiscal

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